Explicación pedagógica y práctica de las actuales normas sobre determinación del Capital Propio Tributario contemplado en la Ley de Impuesto a la Renta y su relevancia en la depuración de los efectos de la inflación en el resultado tributario de las empresas.
A su vez, desde el año comercial 2017 constituye el elemento fundamental en la determinación de las utilidades tributarias acumuladas en las empresas afectas a impuestos Global Complementario o Adicional, cuando están sometidas a tributación en base a retiros o dividendos.
En la actual 2da edición de este manual se incluyen ejercicios que contemplan la denominada “Razonabilidad del Capital Propio Tributario”, consistente en verificar la consistencia aritmética o cuadratura entre el Capital Propio determinado al 31 de diciembre y el monto que se informó al S.I.I. el año inmediatamente anterior. Asimismo, se actualizan y complementan los temas y ejercicios de la edición anterior.
El desarrollo de este Manual se estructura a través de los siguientes capítulos:
CAPÍTULO I
EL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO
1. EXPLICACIÓN CONCEPTUAL DEL SISTEMA DE CORRECCIÓN MONETARIA CHILENO (ART. 41 LEY RENTA)
1.1 Revalorización del Capital Propio Inicial (Positivo)
1.2 Revalorización de los aumentos de capital propio
1.3 Contrapartidas por las disminuciones de capital propio
1.4 Revalorización de los Activos No Monetarios
1.5 Revalorización de los Pasivos No Monetarios
1.6 Para los fines indicados en el punto 1.2, constituyen Aumentos de Capital
1.7 Para los efectos indicados en el punto 1.3, constituyen Disminuciones de Capital
1.8 Para los fines indicados en el punto 1.4, constituyen Activos No Monetarios, entre otros
1.9 Para los fines indicados en el punto 1.5, constituyen Pasivos No Monetarios
2. ESQUEMA DEL REGISTRO CONTABLE DE LA CORRECCIÓN MONETARIA
3. MÉTODOS PARA LA DETERMINACIÓN DEL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO
3.1 Método del Balance
3.2 Método del Patrimonio
3.2 .1 Esquema de determinación del Capital Propio Inicial Tributario a partir del patrimonio
3.3 Método del Activo
3.4 Síntesis esquemática de la determinación del CPT bajo el Método del Activo
3.5 El Capital Propio y el Registro de Rentas Afectas a Impuestos (RAI)
3.5.1 Determinación del RAI a contar del 01.01.2020, según modificaciones de la Ley Nº 21.210, de 24.02.2020
4. VALORIZACIÓN DE ACTIVOS Y PASIVOS SEGÚN NORMA FINANCIERA VERSUS NORMA TRIBUTARIA Y SU INCIDENCIA EN LA DETERMINACIÓN DEL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO
4.1 Reconocimiento contable de la estimación de castigos
4.2 Reconocimiento contable de los diferentes tipos de gastos y su incidencia en la determinación del Capital Propio Tributario
4.2.1 Gastos acumulados
4.2.2 Gastos anticipados
4.2.3 Gastos diferidos
4.2.4 Gastos rechazados y pagados durante el ejercicio
4.3 Tratamiento del gasto por el Impuesto de Primera Categoría
4.4 Tratamiento de las cuentas corrientes de los socios. Aportes y retiros de los socios
4.5 Registro de Operaciones Leasing
4.6 Registro Depreciaciones Aceleradas
4.7 Aplicación de las Normas Internaciones de Información Financiera –NIIF– (IFRS sigla en Inglés)
4.8 Tratamiento del sobreprecio obtenido en la colocación de acciones de propia emisión
4.9 Impuestos diferidos
4.9.1 Ejemplos sobre determinación de Impuestos Diferidos por Cobrar
4.9.2 Ejemplos sobre determinación de Impuestos Diferidos por Pagar
4.9.3 Inversiones en empresas relacionadas
4.10 Tratamiento tributario del badwill y el goodwill
4.11 Retiros de utilidades reinvertidas en otras empresas
4.11.1 Empresas individuales receptoras de retiros reinvertidos
4.11.2 Sociedades anónimas abiertas receptoras de retiros reinvertidos
4.11.3 Sociedades anónimas cerradas receptoras de retiros reinvertidos
4.11.4 Sociedades de personas receptoras de retiros reinvertidos
4.11.5 Sociedades por Acciones
4.12 Situación del PPUA generado a contar del año 2017
4.12.1 Derogación paulatina del derecho al PPUA
4.13 Tratamiento tributario y financiero de los gastos indirectos de fabricación
4.14 Situación de las pérdidas de arrastre frente a la determinación del CPT y el registro RAI
4.15 Cuadro esquemático del tratamiento de las diferencias ocurridas al aplicar la norma tributaria y financiera y su impacto en la determinación de la RLI y el CPT
4.16 Razonabilidad del Capital Propio Tributario (Art. 14 A LIR)
5. Capital Propio Tributario Simplificado
5.1 Empresas Pymes acogidas al régimen de la letra D) Nº 3, del artículo 14, vigente desde el 01.01.2020
5.1.1 CPTS Régimen Pro Pyme (Art. 14 letra D) Nº 3 LIR)
5.2 Empresas acogidas al régimen de la letra D) Nº 8, del artículo 14 (Régimen Transparente)
5.2.1 Recuadro Nº 23. CPTS Régimen de transparencia tributaria (Art. 14 letra D) Nº 8 LIR)
CAPÍTULO II
EJERCICIOS
EL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO Y SUS DIFERENTES VARIANTES RELACIONADAS EN SU DETERMINACIÓN
EJERCICIO Nº 1
Tema: En el proceso contable se aplica la normativa tributaria, no existen retiros ni reconocimiento de rentas exentas o ingresos no constitutivos de renta, estimaciones, etc. Los activos y pasivos reflejan valores tributarios
EJERCICIO Nº 2
Tema: En el proceso contable se aplica sólo la normativa tributaria
EJERCICIO Nº 3
Tema: A partir de un balance cuyas cuentas reflejan la información sin aplicación de la corrección monetaria del artículo 41º de la LIR y sin la aplicación de normas financieras, como por ejemplo: estimación de clientes incobrables y ajustes NIIF, se presentan dos desarrollos o esquemas que permiten visualizar los ajustes que proceden para establecer los resultados tributarios, esto es, CPT y RLI, utilizando ambos procedimientos contables
EJERCICIO Nº 4
Tema: Se contabiliza en al año UNO una diferencia temporaria originada por una estimación de castigo de clientes y que origina un Impuesto Diferido por Cobrar. En el año DOS se produce efectivamente el castigo que se estimó en el año UNO (Empresa acogida al nuevo artículo 14, letra A de la LIR)
EJERCICIO N° 5
Tema: Diferencias temporarias que provocan Impuestos Diferidos.
Control contable a través de una sola cuenta de Impuestos Diferidos o en cuentas separadas denominadas Impuestos Diferidos por Cobrar e Impuestos Diferidos por Pagar
EJERCICIO Nº 6
Tema: Registro de las operaciones Leasing desde el punto de vista Financiero y Tributario
EJERCICIO Nº 7
Tema: Efectos del PPUA (Pago Provisional por Utilidades Absorbidas) en el CPT y en la RLI de
1ª Categoría
EJERCICIO Nº 8
Tema: Se presentan los CPT de tres ejercicios consecutivos y se analiza la diferencia que se produce en estos años
EJERCICIO Nº 9
Tema: La empresa acusa un resultado negativo el cual es producto de una pérdida provocada por operaciones sujetas a rentas exentas y una utilidad por operaciones normales de su giro
EJERCICIO N° 10
Tema: Determinación del CPT. Utilizando los mismos datos para cada caso se aplican las siguientes tres alternativas
ALTERNATIVA A: En la preparación del Balance las cuentas de Activo y Pasivo, que correspondan, se encuentran valorizada aplicando solamente las normas del artículo 41, de la LIR; por lo tanto, tales cuentas se presentan a su valor tributario
ALTERNATIVA B: En la preparación del Balance las cuentas de Activo y Pasivo, que correspondan, se encuentran valorizadas aplicando solamente las NIIF; por lo tanto, tales cuentas se presentan a su valor financiero
ALTERNATIVA C: En la preparación del Balance las cuentas de Activo y Pasivo, que correspondan, se valorizan teniendo presente el artículo 41, de la LIR, y a partir de ello se aplica la valorización según las NIIF
EJERCICIO Nº 11 Razonabilidad del Capital Propio Tributario
Tema: Cuadratura patrimonial y su relación con el RAI (Rentas afectas a impuestos finales)
EJERCICIO Nº 12 Razonabilidad del Capital Propio Tributario en el caso de recuperación PPUA de empresa acogida al Art. 14 letra A. Sociedad Anónima acogida al Art. 14 letra A, régimen Semi Integrado
EJERCICIO Nº 13 Razonabilidad del Capital Propio Tributario en una sociedad de personas sujeta al régimen de renta atribuida hasta el 31.12.2019 y que a contar del 01.01.2020 se incorpora el régimen parcialmente integrado del nuevo artículo 14 letra A)
EJERCICIO Nº 14 Capital Propio Tributario simplificado en una Pyme acogida al Artículo letra D Nº 3 que estaba al 31.12.2019 en el régimen de renta atribuida del ex artículo 14 letra A
EJERCICIO Nº 15 Capital Propio Tributario simplificado en una Pyme acogida a régimen de transparencia del Artículo 14 letra D Nº 8, que estaba al 31.12.2019 en el régimen de renta atribuida del ex artículo 14 letra A
CAPÍTULO III
CORRECCION MONETARIA DE ACTIVOS Y PASIVOS NO MONETARIOS
INTRODUCCION
Revalorización de los Activos No Monetarios
Revalorización de los Pasivos No Monetarios
1. REVALORIZACIÓN DE LOS BIENES FÍSICOS DEL ACTIVO FIJO. CONCEPTO
1.1 Valor o costo directo tributario neto sujeto a revalorización
1.1.1 Bienes adquiridos en el mercado nacional
1.1.2 Bienes adquiridos en el mercado extranjero
1.2 Revalorización de bienes provenientes del ejercicio anterior
1.2.1 Efectos neutros en los resultados
1.2.2 Efectos positivos o negativos en los resultados
1.3 Revalorización de bienes adquiridos durante el ejercicio
1.4 Bienes del activo fijo adquiridos con créditos en moneda extranjera o con crédito reajustable
1.5 Revalorización cuando los componentes del costo se encuentran “adeudados”
1.6 Bienes producidos para el giro y que se traspasan al activo fijo
1.7 Revalorización de bienes del activo fijo fabricados o construidos por empresas para sí
1.7.1 Bienes físicos del Activo Fijo fabricados o construidos directamente por la empresa
1.7.2 Bienes físicos del Activo Fijo cuya construcción se realiza a través de un contrato de administración
1.7.3 Bienes físicos del Activo Fijo construidos mediante la celebración de un contrato por suma alzada
1.8 Accesorios y repuestos para bienes del activo fijo
1.9 Activo fijo en tránsito
1.10 Revalorización de bienes del activo fijo que se enajenan durante el ejercicio
1.11 Revalorización del activo fijo y su cuenta de evaluación depreciaciones acumuladas
1.12 Situación de los envases frente a la corrección monetaria
2. REVALORIZACION DE EXISTENCIAS
2.1 Revalorización de mercaderias o materias primas adquiridas en el mercado nacional
2.1.1 Bienes por lo cuales existen compras en el segundo semestre
2.1.2 Bienes por los cuales sólo existen compras en el primer semestre
2.1.3 Bienes provenientes del ejercicio anterior y respecto de los cuales no existen compras durante el ejercicio
2.2 Revalorización de mercaderías o materias primas adquiridas en el extranjero
2.2.1 Revalorización de bienes adquiridos en el extranjero cuando hay internación en el segundo semestre
2.2.2 Revalorización de bienes adquiridos en el extranjero cuando sólo hay internación en el primer semestre
2.2.3 Revalorización de bienes adquiridos en el extranjero cuando provienen del ejercicio anterior y no existen internaciones durante todo el ejercicio
2.2.4 Revalorización de los productos terminados o semielaborados fabricados por la propia empresa
2.2.5 Revalorización de las existencias en tránsito
2.2.6 Mercaderías y/o materias primas depositadas en almacenes particulares
2.2.7 Situaciones especiales en torno a la determinación del costo tributario de reposición
3. REVALORIZACION DE CREDITOS A FAVOR DE LA EMPRESA
3.1 Créditos en moneda nacional reajustables segun I.P.C. o U.F.
3.2 Pagos Provisionales Mensuales
3.3 Créditos en moneda extranjera
4. VALORIZACION DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS Y OTRAS INVERSIONES
4.1 Instrumentos financieros
4.2 Inversiones en cuotas de fondos mutuos
4.3 Inversiones en monedas extranjeras y de oro
4.4 Concesiones mineras y derechos de usufructo
4.5 Tratamiento tributario de los instrumentos derivados Ley Nº 20.544, de 22.10.2011
4.5.1 Obligación de acreditar parámetros de mercado a contribuyentes que celebren contratos derivados de aquellos definidos en el Art. 2º de la Ley Nº 20.544, de 2011, con entidades relacionadas
4.6 Inversiones efectuadas en el extranjero
4.7 Tratamiento tributario aplicable a los activos y pasivos de las agencias en el extranjero
4.8 Corrección monetaria de las inversiones en agencias y establecimientos permanentes
4.9 Contabilización de las inversiones en el exterior efectuadas por inversionistas nacionales
5. REVALORIZACION DE ACTIVOS NOMINALES, GASTOS DIFERIDOS Y GASTOS ANTICIPADOS
5.1 Activos intangibles o nominales que representen inversiones efectivas
5.2 Gastos diferidos
5.2.1 Tratamiento tributario
5.3 Gastos anticipados
6. REVALORIZACION Y REGISTRO CONTABLE DE INVERSIONES EN ACCIONES
6.1 Normativa tributaria (Art. 41 Nº 8)
7. REVALORIZACION DE APORTES EN OTRAS EMPRESAS
7.1 Valorización tributaria de los aportes en sociedades de personas (Artículo 41 Nº 9)
7.1.1 Aportes que provienen del ejercicio anterior
7.1.2 Aportes efectuados durante el ejercicio
7.1.3 Revalorización cuando en el año se ha enajenado una parte de los derechos sociales
7.1.4 Resultado obtenido en la enajenación o cesión de acciones o derechos sociales
8. REVALORIZACION DE CREDITOS O DEUDAS EN CONTRA DE LA EMPRESA
8.1 Revalorización de pasivos reajustables
8.2 Revalorización de pasivos en moneda extranjera
8.3 Acreedores en moneda extranjera por importaciones en tránsito
8.4 Préstamos, mutuos u obligaciones reajustables en favor del empresario o socios
9. PROVISION REAJUSTABLE PARA INDEMNIZACIONES POR AÑOS DE SERVICIOS DEL PERSONAL
10. CORRECCION MONETARIA DE EMPRESAS CONSTRUCTORAS
10.1 Obras por suma alzada
10.2 Obras por administración
10.3 Obras por cuenta propia
10.4 Determinación del costo directo de las empresas constructoras e inmobiliarias
CAPÍTULO IV
ARTÍCULO 41 DE LA LEY DE LA RENTA
Actualizado por Leyes Nºs 20.780, de 29.09.2014 y Nº 20.899, de 08.02.2016 y 21.210, de 24.02.2020
DE LA CORRECCIÓN MONETARIA DE LOS ACTIVOS Y PASIVOS
CAPÍTULO V
DICTAMENES Y JURISPRUDENCIA SOBRE DETERMINACION DEL CAPITAL PROPIO Y SISTEMA DE CORRECCION MONETARIA
Ordenados cronológicamente desde el año 2015
1) Corrección Monetaria de inversión efectuada en dólares, en derechos sociales de una sociedad que lleva su contabilidad en la misma moneda extranjera
2) Forma de reconocer los resultados originados en reajustes y diferencias de cambio, por contribuyentes autorizados a llevar su contabilidad en moneda extranjera
3) Método de valorización de existencias que debe utilizar la sociedad absorbente, una vez que reciba las existencias de la sociedad absorbida
4) Las inversiones mantenidas en el exterior deben contabilizarse en Chile conforme la moneda extranjera registrada por el Banco Central y/o desembolsada en Chile. La corrección monetaria, por su parte, para efectos tributarios, ha de efectuarse conforme a la variación de esa moneda extranjera
5) Corrección monetaria de acciones y derechos sobre sociedades constituidas en el extranjero
6) Valorización de inversión efectuada en establecimientos permanentes en el exterior, para los fines de aplicar la corrección monetaria conforme al artículo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta
7) Valorización tributaria de inventarios finales de animales nacidos en los predios en el caso de un contribuyente agricultor que tributa con renta efectiva demostrada mediante contabilidad completa
8) Consulta sobre corrección monetaria de las monedas de oro canadienses denominadas “Canadian Maple Leaf Gold Coin”
9) Consulta sobre cuál es el valor de los vehículos automóviles a considerar en el cálculo del Capital Propio Tributario
10) Tratamiento tributario a que se encuentran sujetas las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad por las operaciones de venta de moneda extranjera. Utilización del sistema de Costeo Promedio Ponderado o el sistema Primero en Entrar Primero en Salir (PEPS) o (FIFO), cuando no sea posible asociar la compra con la venta de moneda extranjera
11) Tratamiento tributario de las rentas generadas por operaciones de Pactos de Retrocompra
12) Reajuste del capital pagado para efectos del RAI
13) Situación tributaria de diferencia de valor registro tributario y costo tributario de enajenación de inmueble donde funcionan establecimientos educacionales, determinado según Ley Nº 20.993
14) Inclusión del riesgo de crédito en la definición de valor justo o razonable contenida en el Nº 4, del artículo 5º de la Ley Nº 20.544, en operaciones de derivados financieros
15) Fusión por incorporación. Diferencia entre el valor invertido y el patrimonio tributario recibido de la sociedad absorbida (Badwill)
16) Efectos del sobreprecio obtenido en la colocación de acciones de propia emisión en el Registro RAI y su control
17) Tratamiento tributario del sobreprecio obtenido en la colocación de acciones de propia emisión en el caso en que la sociedad anónima emisora de los títulos resulte absorbida en un proceso de fusión por incorporación
18) Situación tributaria de la corrección monetaria asociada al sobreprecio en la colocación de acciones de su propia emisión en el caso que indica
19) Tratamiento tributario de intereses en la adquisición de derechos sociales
20) Cumplimiento de formalidad para la reinversión de utilidades
21) Solicita pronunciamiento respecto del momento en el que deben tributar los socios de las compañías que reciben exclusivamente rentas del artículo 20 Nº 2 de la LIR
22) Aplicación de disposiciones del artículo 38 bis Nº 3 de LIR, en caso de término de giro del contribuyente sujeto al régimen de artículo 14 letra A) de LIR, sobre renta atribuida
23) Responde consulta relacionada con la división y los nuevos regímenes generales de tributación
24) Efectos tributarios de la fusión de dos sociedades acogidas al régimen establecido en el artículo 14, letra B) de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR) efectuada en el año 2017
25) Tributación del mayor o menor valor que se produce en la adquisición de bonos emitidos por una empresa extranjera, por un contribuyente de IDPC que determina renta efectiva según contabilidad completa
26) Efectos tributarios de la venta de bienes raíces no agrícolas y de los dividendos de acciones de sociedades anónimas extranjeras, pertenecientes a un empresario individual, cuando mantiene estos bienes en su patrimonio personal
27) Tratamiento tributario del mayor valor obtenido en la enajenación de bienes raíces no agrícolas, efectuada por un empresario individual acogido al régimen de la letra B), del artículo 14 de la LIR
28) Consulta por el tratamiento tributario que corresponde aplicar respecto de las operaciones de compraventa de derechos sociales, cuando se efectúa en un valor notoriamente inferior al capital propio proporcional
29) Fusión por incorporación de una sociedad anónima cerrada constituida en Chile que absorbe a una sociedad extranjera con una agencia en Chile
30) Fusión por incorporación de una sociedad anónima cerrada constituida en Chile, que absorbe a una sociedad extranjera, que tiene una agencia en Chile, sujeta al régimen de tributación parcialmente integrado de acuerdo al artículo 14 letra B) de la LIR
31) Tratamiento tributario de utilidades financieras capitalizadas o no, que puedan existir en una sociedad extranjera, absorbida por una sociedad domiciliada en Chile
32) Tratamiento tributario aplicable a las devoluciones de capital efectuadas por un fondo de inversión público a aportantes domiciliados o residentes en chile, realizadas mediante la disminución del valor cuota
33) Efectos tributarios del aporte en la constitución de una fundación, para el aportante y el receptor
34) Tratamiento tributario del incremento patrimonial por la destinación de bienes de una persona jurídica sin fines de lucro
35) Modificaciones efectuadas por la Ley Nº 21.210 publicada el 24 de febrero de 2020, a la Ley Nº 20.544, que regula el tratamiento tributario de los instrumentos derivados
36) Tratamiento tributario que se produciría en las permutas de acciones entre sociedades que surgen de una división
37) Se ha solicitado a esta Dirección Nacional un pronunciamiento sobre el tratamiento tributario que afecta a las utilidades pendientes de tributación en una sociedad que se transforma en una persona jurídica sin fines de lucro conforme a lo dispuesto en la Ley N° 21.107
38) Tratamiento tributario aplicable a la fusión de dos fondos de inversión privados
39) Tratamiento tributario de división de sociedad y posterior permuta de acciones de las nuevas sociedades
40) Consultas relacionadas con la tributación de los activos digitales o criptomonedas
41) Costo tributario de la primera enajenación de bienes raíces agrícolas, en el caso de agricultor que transitó desde el régimen de renta presunta al régimen de renta efectiva y la tasación comercial de los bienes enajenados fue efectuada hace más de tres años
42) Efectos tributarios de una fusión inversa internacional y término de giro
43) Facultad de revisar el cálculo del capital propio que los contribuyentes declaran a este Servicio para los efectos de las patentes municipales
44) Solicita confirmar criterio sobre tributación de disminuciones de capital de empresa domiciliada en el extranjero
45) Efectos tributarios de la disolución y liquidación de una sociedad anónima
46) Retiros en exceso existentes en una sociedad de personas absorbida por otra sociedad de la misma naturaleza jurídica
47) Adquisición de un software como aporte de capital
48) Deducción de sumas reinvertidas en la determinación del costo tributario de acciones objeto de enajenación
49) Costo tributario de los derechos sociales de una sociedad de personas que ha transitado desde el régimen de renta presunta al de declaración en base a rentas efectivas
50) Alcance del N° 2 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en relación con el artículo 68 del mismo cuerpo legal, en caso de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada que obtiene rentas del N° 2 del artículo 20
51) Régimen tributario aplicable a las entidades y corporaciones educacionales creadas por la Ley Nº 20.845
52) Fusión internacional entre sociedad domiciliada en el extranjero (absorbida) y otra domiciliada en Chile (absorbente)
53) Posibilidad de deducir como gasto el valor tributario de acciones extinguidas con motivo de una disminución de capital
54) Depreciación de bienes construidos en terreno ajeno
55) Valoración de activos y pasivos de un fondo de inversión privado que ha pasado a ser considerado sociedad anónima
56) Imparte instrucciones sobre el artículo trigésimo segundo transitorio de la Ley N° 21.210 de 24 de febrero de 2020, que establece un régimen opcional y transitorio destinado a solucionar diferencias de impuestos cuyo origen sea correlativo con diferencias en el capital propio tributario informado al Servicio de Impuestos Internos
57) Instruye sobre la imputación de pérdidas a las rentas o cantidades que perciban a título de retiros o dividendos afectos a impuestos finales, durante los años comerciales 2020 al 2023
58) Procedencia de la recuperación de pago provisional por utilidades absorbidas por la percepción de dividendos exentos del impuesto global complementario con crédito por impuesto de primera categoría
59) Consulta sobre retasación financiera de inmuebles y su incidencia en la valoración y costo tributario aplicable a su enajenación
60) Mayor valor en rescate de cuotas de fondos mutuos
61) Determinación del costo tributario de derechos sociales adquiridos mediante rentas retiradas y reinvertidas en una sociedad
